Содержание
Понятие налоговых преступлений
Преступность в налоговой сфере – массовое явление современности, которое определяется совокупностью налоговых преступлений, совершенных на определенной территории и за определенный период времени.
Налоговые правонарушения и налоговые преступления существовали со времен начала налоговых отношений. Эти понятия абсолютно разные, хоть и имеют своей сутью уклонение от законодательных норм, связанных с налоговыми правоотношениями.
При поиске информации для определения термина налогового преступления мы встретили наиболее удачное на наш взгляд определение под авторством Масловой М.О. и Абдурахмановой П.А.: «налоговые преступления – это предусмотренные уголовным законом виновно совершенные противоправные общественно опасные деяния (действия или бездействие), посягающие на действующую налоговую систему, за которые предусмотрена уголовная ответственность». Исходя из этого определения, можно сделать вывод, что налоговые преступления представляют собой разновидность экономических преступлений, но их совершение тормозит развитие всей налоговой системы РФ.
Федеральным законом от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ в статьи, регулирующие ответственность за налоговые преступные деяния, внесены изменения: была принята новая редакция ст. ст. 198 и 199 УК РФ, а кроме того в УК РФ включены две новые статьи, регулирующие уголовную ответственность за «Неисполнение обязанностей налогового агента» (ст. 199.1 УК РФ) и «Сокрытие денежных средств или имущества организации либо индивидуального предпринимателя, за счет которых должно осуществляться взыскание налогов или (и) сборов» (ст. 199.2 УК РФ). В 2017 году, федеральным законом от 29.07.2017 № 250-ФЗ введена статья 199.3. «Уклонение страхователя — физического лица от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд» и статья 199.4 «Уклонение страхователя-организации от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд».
Издание этого закона выступило подтверждением того, что уголовная ответственность, устанавливаемая за уклонение от налогов, нестабильна. Она непрерывно меняется и, с нашей точки зрения, без должной научной проработки и без обобщения практики использования уголовного законодательства, регулирующего уголовную ответственность за налоговые преступные деяния не может быть применена надлежащим образом.
Причины совершения налоговых преступлений – нежелание налогоплательщиков оплачивать налоги, низкая раскручиваемость государственной машины по выявлению правонарушений.
Низкая раскрываемость налоговых преступлений характерна для преступлений, предусмотренных статьями 199-199.4, связана с тщательной подготовкой к их сокрытию. Для этого необходимы специальные познания бюджетного, налогового, финансового законодательства. Субъектом их совершения могут быть собственник или руководитель организации, бухгалтер, иное лицо, в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представленной в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов.
Распространенный способ совершения преступления – занижение налогооблагаемой базы, выражающееся в полном или частичном неотражении в бухгалтерских документах объектов налогообложения, а также внесение в бухгалтерский учет искаженных данных о налоговых вычетах.
Налоговые преступления совершаются в форме прямого умысла, когда должностное лицо желает, предвидит и стремится к совершению негативных действий в виде уклонения от уплаты налогов. Подтверждением тому будут совокупность действий налогоплательщика, направленных на построение искусственных договорных отношений, а также на признаки имитации реальной экономической деятельности, как правило, с использованием фирм-однодневок.
Выявление подобных фактов в хозяйственной деятельности юридического лица возможно при проведении налоговых проверок.
Материалы дел передаются в правоохранительные органы для возбуждения уголовного дела. Правоохранительными органами совместно с налоговой службой разработана методика сбора доказательной базы умысла налогоплательщика на неуплату налогов, выработаны механизмы возбуждения и расследования уголовных дел до завершения мероприятий налогового контроля. Таким образом, у неплательщиков налогов не остается шансов сокрыть сведения и имущество.
Таким образом, под налоговыми преступлениями понимает деяния, совершаемые в рамках хозяйственной деятельности субъекта и посягающие на финансовые интересы государства в части формирования бюджета от сбора налогов с физических и юридических лиц.
Уголовная ответственность за налоговые преступления
Согласно пункту 4 Постановления Пленума ВС РФ № 48 способами уклонения от уплаты налогов, сборов, страховых взносов являются действия, состоящие в умышленном включении в налоговую декларацию (расчет) или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений, либо бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации (расчета) или иных указанных документов. Учитывая, что в соответствии с положениями налогового законодательства срок представления налоговой декларации (расчета) и срок уплаты налога, сбора, страхового взноса могут не совпадать, то моментом окончания преступления, предусмотренного статьями 198-199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов, сборов, страховых взносов в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Вместе с тем, действия налогоплательщиков по оптимизации и снижению налоговой нагрузки, экономически оправданы и не запрещены законом. Однако противоправным деяниям налогоплательщика, направленным на уклонение от уплаты налогов, сборов и страховых взносов, также придается видимость правомерных.
Решением проблемы по разграничению обоснованных действий налогоплательщика от незаконных, является оценка установленных обстоятельств с точки зрения приоритета существа сделок и иных хозяйственных операций над их формой. Использование этих правил позволяет выявлять мнимые сделки, а также притворные сделки, которые осуществлены с целью прикрытия другой сделки, в том числе на иных условиях.
Уголовный кодекс РФ предусматривает ответственность за неуплату налогов в рамках статей 198 и 199. Если в рамках налоговой ответственности налоговые органы вправе удерживать с плательщика штраф за неуплату налогов (а также пени), то УК РФ, помимо штрафов, предусмотрены более строгие наказания, вплоть до лишения свободы.
Как показывает практика, большинство предпринимателей обращается за защитой к уголовному адвокату уже после того, как возбуждено уголовное дело: до возбуждения уголовного дела, а именно на стадии налоговой проверки предприниматели, недооценивая уголовно-правовые риски, предпочитают справляться силами штатных юристов и сотрудников службы безопасности либо привлечённых специалистов по налоговым и арбитражным спорам.
Исключение составляет то незначительное число дел, которые возбуждаются в отсутствие акта налоговой проверки, на основании результатов так называемых доследственных проверок, проведённых сотрудниками оперативных подразделений по борьбе с экономическими преступлениями МВД и ФСБ РФ, либо сотрудникам СКР.
Дела по уклонению от уплаты налогов практически всегда возбуждаются по факту, без определения подозреваемого. В некоторых случаях, когда роль руководителя организации в управлении обществом и его причастность к совершению действий, охватываемых диспозицией налоговой статьи, бесспорна, особенно в случаях, когда руководитель является одновременно и единственным учредителем организации, уголовные дела возбуждаются в отношении конкретного лица. Однако обвинение практически всегда предъявляется после получения результатов судебной экспертизы. Составы преступлений, связанные с уклонением от уплаты налогов, заключаются в невыплате налогов в крупном/особо крупном размере в связи с непредставлением физическим лицом или организацией налоговой декларации или других документов, либо с добавлением в них ложной информации. Зависимость размера санкции от размера неуплаченной суммы налога представлена в таблице.
| Преступление | Размер неуплаченной суммы | Санкции за неуплату налогов (вид наказания) |
| 1 | 2 | 3 |
| Уклонение от уплаты налогов физическим лицом, совершенное в крупном размере | Сумма налогов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд, более 900 тыс. руб. при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов, либо превышающая 2,7 млн. руб. | — штраф в размере от 100 до 300 тысяч руб. или в размере заработной платы, либо иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет; — принудительные работы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности; — арест на срок до шести месяцев; — лишение свободы на срок до одного года |
| Уклонение от уплаты налогов физическим лицом в особо крупном размере | Сумма налогов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд, более 4,5 млн. руб. при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов, либо превышающая 13,5 млн. руб. | — штраф в размере от 200 до 500 тысяч руб. или в размере заработной платы, либо иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трёх лет; —принудительные работы на срок до трёх лет; — лишение свободы на срок до трёх лет. |
| Уклонение от уплаты налогов организациями, совершенное в крупном размере | Сумма налогов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд, более 5 млн. руб. при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 25% подлежащих уплате сумм налогов, либо превышающая 15 млн. руб. | — штраф в размере 100 – 300 тысяч руб. или в размере заработной платы, либо иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет; —принудительные работы на срок до двух лет, либо лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трёх лет; — арест на срок до шести месяцев; — лишение свободы на срок до двух лет, либо лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трёх лет |
| Уклонение от уплаты налогов с организаций в особо крупном размере либо совершенное группой лиц по предварительному сговору | Сумма налогов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд, более 15 млн. руб. при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 50% подлежащих уплате сумм налогов, либо превышающая 45 млн. руб. | — штраф в размере 200 – 500 тысяч руб. или в размере заработной платы, либо иного дохода осужденного за период от одного года до трёх лет; — принудительные работы на срок до пяти лет, либо лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трёх лет; — лишение свободы на срок до шести лет, возможно также с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трёх лет |
Ответственность налогоплательщиков за неуплату налогов
Налоговые и правоохранительные органы Российской Федерации активно выявляют преступления, связанные с уклонением от уплаты налогов. Налоговая система нашей страны считается одной из самых лояльных и налоговые платежи в разы меньше, чем в других странах, поэтому следует соблюдать законодательство, ведь вероятность быть привлеченным к уголовной ответственности за преступные деяния очень велика.
Среди проблем расследования преступлений в сфере налогообложения можно выделить низкоэффективное использование специальных познаний. Необходимо подчеркнуть, что наиболее труднодоказуемые преступления в сфере налогообложения совершают высокопрофессиональные люди, которые разбираются в различных отраслях знаний, в том числе, в сфере права. Поэтому с целью формирования наиболее сильной доказательной базы вины недобросовестного налогоплательщика, необходимо повышать уровень знаний специалистов государственных служб, которые формируют эту базу. Также значительный прогресс в данной сфере мог бы быть достигнут путём введения налоговедческой экспертизы, которая отражала бы содержание нарушенных норм путём выявления неуплаченной или заниженной суммы налога.
Также к числу проблем можно отнести недостаточное количество следов налоговых преступлений. Явным признаком преступных действий является невнесение или внесение недостоверных сведений в налоговую декларацию или вовсе не предоставление налоговой декларации.
Особенностью обнаружения налоговых преступлений является то, что это возможно при исследовании и анализе документов, предоставленных налогоплательщиком. При обнаружении признаков состава преступления возникают сложности, которые заключаются в необходимости исследования юридического факта, который создал налоговые обязанности и выявлении самого неуплаченного или заниженного налога. Данные признаки налоговых преступлений зачастую составляют значительную часть криминалистической характеристики. Поэтому необходимо проводить исследования, связанные с воздействием составных элементов системы налогообложения друг на друга.
Также можно выделить проблему сохранности документов, разоблачающих налоговых преступников. Действующее законодательство имеет некие пробелы, которые позволяют без угрозы наказания уничтожать документы, содержащие сведения, указывающие на преступные деяния в налоговой сфере. Так, на практике зачастую случаются случаи, когда перед налоговой проверкой в правоохранительные органы поступают заявление о пожаре в помещении, где хранятся документы, отражающие финансовую отчётность.
Также активным способом уклонения от уплаты налогов является учреждение подставных фирм, которые подделывают или ликвидируют налоговые и другие документы. Исходя из примеров практики, видится необходимость во внесении законодательных изменений, а именно, ужесточения ответственности за отсутствие налоговой отчетности, утерю налоговой и ной документации.
Рассмотренные выше проблемы не являются исчерпывающими. В рамках путей решения данных проблем на законодательном уровне, целесообразно было бы дополнить налоговое законодательство определением «налогообложение», отразить юридический состав налога, так как он составляет предмет доказывания. Данные изменения способствовали бы выявлению налоговых преступлений.
Следует также обратить внимание, что опираться на зарубежный опыт при решении проблем налоговых преступлений не стоит, так как он не однозначный. К примеру, США за совершение налоговых преступлений применяет более жесткие наказания, чем в России, а в ряде европейских стран, наоборот складывается практика по замене уголовного наказания на применение доплат к налогам. Таким образом, России нужно развивать свой особый путь борьбы с налоговыми преступлениями. По нашему мнению, на данном этапе развития российского общества, применение уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений более целесообразно, так как, боясь «попасть за решетку», многие налогоплательщики отказываются от мыслей о внесении недостоверных сведений в налоговые декларации.
Существует несколько проблем применения уголовной ответственности в сфере налогового законодательства:
— проблема доказывания добросовестности налогоплательщика;
— отсутствие возможности привлечения юридических лиц к уголовной ответственности;
— невыгодное положение налогоплательщика относительно уплаты налогов.
Касаемо первой проблемы, можно с уверенностью сказать, что налогоплательщику тяжело доказать свою невиновность, так как с точки зрения налогового законодательства сама неуплата налогов или наличие недоимки является основанием привлечения к уголовной ответственности. Однако, до сих пор не было инициативы законодателя рассмотреть возможные причины такого противоправного поведения. К примеру, налогоплательщик мог заблуждаться относительно размера уплачиваемого налога, в следствие чего не произвел полную оплату. Возможна и другая ситуация, когда налогоплательщик оплатил налог через банк, который был лишен лицензии, а из-за этого произошла неуплата налога. Таким образом, можно сказать, что налогоплательщик в большинстве случаев вынужден доказывать свою добросовестность и невиновность.
Совсем иная история происходит с юридическими лицами. К уголовной ответственности привлекаются только физические лица, согласно действующему законодательству. Получается, что законодатель не берет во внимание тот факт, что преступление совершается в интересах организации, а не конкретного физического лица. Привлекая к уголовной ответственности физическое лицо из этой организации, не достигается главная цель – не пресекается уголовная деятельность, так как у организации есть все шансы продолжить осуществлять преступную деятельность.
Третья проблема – самая острая. Действующее налоговое законодательство хоть и предусматривает огромную классификацию налогов и соответствующих льгот, но далеко не всегда это выгодно предпринимателям и организациям. Осуществляя предпринимательскую и экономическую деятельность в РФ, очень сложно сохранить бизнес на начальных этапах, так как сама реализация бизнес-идеи требует больших инвестиций. Помимо этого, нужно уплачивать налоги, которые существенно повышают риск банкротства у организации и ИП.
На наш взгляд, преодолеть вышеуказанные проблемы вполне реально, соблюдая ряд мероприятий:
— введение информирования при помощи СМИ и сети Интернет налогоплательщиков о всех действующих налогах, способах их оплаты, льготах, ставках;
— закрепление законодательно возможности привлечения к уголовной ответственности юридических лиц. Санкциями за неправомерное поведение могут послужить возмещение ущерба в двукратном размере причиненного налоговой системе РФ ущерба, а так же ликвидация юридического лица и соответствующих авторских прав;
— реализация новых программ по поддержке бизнеса, позволяющие снизить налоги на первых этапах, а так же предоставление льгот в виде освобождения от уплаты части налогов при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах государства.
Резюмируя все вышесказанное, хочется отметить, что несмотря на существующие проблемы в сфере применения уголовной ответственности по налоговым преступлениям, все они решаемые и позволяют повысить не только эффективность уголовного судопроизводства, но и улучшить состояние налоговой системы Российской Федерации.